Transferové oceňovanie v praxi – čo všetko v sebe zahŕňa? V príspevku nájdete zrozumiteľne a prakticky vysvetlené, o čom je transferové oceňovanie v praxi.
Transferové oceňovanie v praxi – kedy sa vás začína týkať?
Transferové oceňovanie na Slovensku upravuje zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „zákon o dani z príjmov“). Prvou a základnou otázkou je, koho sa transferové oceňovanie týka? Transferové oceňovanie v praxi musíte riešiť len vtedy, keď uskutočňujete transakcie so závislými osobami. Znamená to, že transferové oceňovanie sa vás týka len vtedy, ak obchodujete s blízkymi, ekonomicky, personálne alebo inak prepojenými osobami. Konkrétne príklady, na aké prepojenia a transakcie sa vzťahuje transferové oceňovanie v praxi, nájdete v článku Príklady na závislé osoby v roku 2018.
„Keď uskutočňujete transakcie so spriaznenými osobami, transferové oceňovanie sa vás týka.“
Častokrát niektorí nevedia, či sa transferové oceňovanie v praxi vzťahuje len na právnické osoby alebo aj na fyzické osoby. Transferové oceňovanie sa vzťahuje na všetkých. Vzťahuje sa tak na firmy, obce, združenia, nadácie, ako aj na živnostníkov a iné samostatne zárobkovo činné osoby a podobne. Transferové oceňovanie sa netýka len transakcií fyzických osôb, ktoré nedosahujú príjmy podľa § 6 zákona o dani z príjmov, a transakcií právnických osôb, ktoré nedosahujú zdaniteľné príjmy alebo výnosy z činnosti alebo z nakladania s majetkom. Viac o tom, na aké transakcie sa transferové oceňovanie v praxi vzťahuje, nájdete v článku Kontrolovaná transakcia a nekontrolovaná transakcia.
Čo ďalej vtedy, ak sa ma transferové oceňovanie týka?
Na účely nášho článku predpokladajme jednu transakciu, na ktorej si zjednodušene znázorníme to, ako funguje transferové oceňovanie v praxi. Ide o transakciu, ktorej predmetom je predaj majetku medzi dvomi ekonomicky a personálne prepojenými slovenskými obchodnými spoločnosťami Alfa a Beta. Predmetom tejto transakcie bolo, že spoločnosť Alfa predala spoločnosti Beta automobil Toyota RAV4 za cenu 20 000 eur. V nasledujúcich častiach článku popíšeme, čo všetko bude transferové oceňovanie v praxi pre tieto obchodné spoločnosti kvôli vzájomnej transakcii znamenať. Obdobne by sa postupovalo aj v iných prípadoch. Teda aj keby išlo napríklad o pôžičku medzi spoločníkom a jeho firmou alebo poskytnutie služieb medzi prepojenými firmami a podobne. Postup v transferovom oceňovaní je vždy podobný, menia sa len osoby a transakcie.
Transferové oceňovanie v praxi hlavne preveruje cenu transakcie
Po tom, ako došlo k uskutočneniu transakcie, ktorá podlieha transferovému oceňovaniu, je potrebné postupovať ďalšími krokmi. Transferové oceňovanie v praxi zahŕňa jednu veľmi dôležitú činnosť – preverovanie ceny transakcie. Posudzujeme, či cena transakcie medzi prepojenými osobami bola taká, akú by medzi sebou v porovnateľných transakciách použili nezávislé osoby. V našom prípade musíme s primeranou presnosťou zistiť, či je cena 20 000 eur za predmetnú Toyotu RAV4 taká, za akú by sa tento automobil predával medzi nezávislými osobami. V transferovom oceňovaním tejto cene hovoríme cena zodpovedajúca princípu nezávislého vzťahu. Transferové oceňovanie v praxi na zistenie ceny používanej medzi nezávislými osobami používa niektorú z metód transferového oceňovania.
„V transferovom oceňovaní je dôležité preveriť cenu – či bola obvyklá alebo nie.“
Zistenie obvyklej ceny pomocou metódy transferového oceňovania
Z dostupných metód transferového oceňovania sme si ako najvhodnejšiu zvolili metódu nezávislej trhovej ceny. Spočíva v zistení, za akú cenu porovnateľný majetok alebo službu medzi sebou predávajú nezávislé osoby. Táto cena je pre transferové oceňovanie v praxi veľmi dôležitá. Porovnáva sa s cenou, za ktorú tento majetok alebo službu medzi sebou previedli prepojené osoby. V našom prípade preto z dostupných internetových zdrojov vyhľadávame cenové ponuky takých vozidiel, aké bolo predmetom transakcie medzi spoločnosťami Alfa a Beta. Zdôrazňujeme, že túto činnosť je potrebné robiť v ideálnom prípade v čase uskutočnenia transakcie. V opačnom prípade získané údaje nemusia byť porovnateľné a vhodné pre použitie. Napríklad cena automobilu môže byť už o rok podstatne nižšia.
„Metódou transferového oceňovania zisťujeme obvyklú cenu medzi nezávislými osobami.“
Dôležité je brať do úvahy vozidlá, ktoré sú porovnateľné s tým, aké bolo predmetom skúmanej transakcie. Tým máme na mysli Toyoty RAV4 s rovnakým alebo porovnateľným rokom výroby, počtom najazdených kilometrov, motorom, prevodovkou, výbavou a podobne. Všetky faktory, ktoré môžu mať vplyv na cenu predmetu transakcie, by mali byť zhodné alebo porovnateľné. Ak existujú nejaké odlišnosti medzi porovnávanými vozidlami, ani jedna z nich by nemala mať podstatný vplyv na cenu. Tomuto procesu sa v transferovom oceňovaní hovorí aj analýza porovnateľnosti. Zistili sme, že priemerná cena porovnateľných vozidiel sa pohybuje na úrovni 25 000 eur. Všetky dôkazy, ktoré túto cenu preukazujú, si uchováme pre prípad daňovej kontroly – v našom prípade si uložíme inzeráty.
Porovnanie cien a prípadná úprava základu dane v daňovom priznaní
Metódou transferového oceňovania sme zistili, že obvyklá cena za takú Toyotu RAV4, aká bola predmetom transakcie medzi prepojenými osobami Alfa a Beta, je 25 000 eur. Transferové oceňovanie v praxi potom túto cenu porovnáva s cenou, za ktorú si daný majetok alebo službu predali závislé osoby. Podľa § 17 ods. 5 zákona o dani z príjmov sa základ dane závislých osôb zvyšuje o rozdiel, o ktorý sa ceny transakciách závislých osôb líšia od cien, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, ak tento rozdiel znížil základ dane alebo zvýšil daňovú stratu.
„Ak bola cena neobvyklá a znížila základ dane, ten sa bude musieť v daňovom priznaní zvýšiť.“
V našom prípade spoločnosť Alfa predala spoločnosti Beta automobil za cenu 20 000 eur. Medzi touto cenu a cenou porovnateľných transakcií nezávislých osôb existuje rozdiel 5 000 eur. Nižšou cenou, ako je obvyklá cena medzi nezávislými osobami, došlo aj k zníženiu základu dane spoločnosti Alfa. Spoločnosť Alfa pri cene 20 000 eur vykázala výnosy o 5 000 eur nižšie, aké by boli vykázané pri obvyklej cene 25 000 eur. V daňovom priznaní za toto zdaňovacie obdobie preto bude musieť svoj základ dane zvýšiť o sumu 5 000 eur. Urobí to na riadku 110 svojho daňového priznania. Viac informácií o úprave základu dane z dôvodu transferového oceňovania nájdete v článku Úprava základu dane a transferové oceňovanie.
Ako sa vyhnúť zvyšovaniu základu dane v transferovom oceňovaní?
Obchodná spoločnosť Alfa sa však zvyšovaniu základu dane v daňovom priznaní mohla vyhnúť. Zisťovanie obvyklej ceny sa nemusí uskutočňovať až po uskutočnení transakcie, ale môže sa vykonať ešte pred jej uskutočnením. Ak závislé osoby ešte pred uskutočnením vzájomnej transakcie zistia cenu, ktorú by v porovnateľnej transakcii použili nezávislé osoby, môžu ju použiť v transakcii, ktorú sa chystajú uskutočniť. Cena použitá medzi závislými osobami tak bude zodpovedať cene, ktorú by medzi sebou v porovnateľnej transakcii dohodli nezávislé osoby. A v takomto prípade žiadna zo závislých osôb nemusí zvyšovať svoj základ dane. Ak by spoločnosť Alfa predala Toyotu RAV4 spoločnosti Beta za cenu 25 000 eur, nemusela by v daňovom priznaní zvyšovať svoj základ dane. Pre transferové oceňovanie v praxi je preto častokrát lepšie zistiť obvyklú cenu ešte pred uskutočnením transakcie.
Zníženie základu dane u druhej závislej osoby – tzv. korešpondujúca úprava
Tým, že prvá závislá osoba bola povinná vo svojom daňovom priznaní zvýšiť základ dane, môže dochádzať k dvojitému zdaneniu zisku. Preto majú závislé osoby v transferovom oceňovaní právo vykonať tzv. „korešpondujúcu úpravu základu dane“. Vplyvom nej sa naopak základ dane druhej závislej osoby zúčastnenej na transakcii zníži o rovnakú sumu, o akú ho prvá závislá osoba zvýšila. Ak ide o transakcie dvoch závislých osôb zo Slovenska, môže jedna z nich korešpondujúcu úpravu základu dane vykonať sama. Pre transakcie slovenských daňovníkov so zahraničnými závislými osobami je potrebné o korešpondujúcu úpravu základu dane požiadať. Viac o korešpondujúcej úprave základu dane nájdete v samostatnom článku Korešpondujúca úprava základu dane.
„Ak prvá závislá osoba základ dane zvýši, môže ho druhá závislá osoba znížiť.“
Vráťme sa však späť k nášmu príkladu na transferové oceňovanie v praxi. Obe naše obchodné spoločnosti Alfa aj Beta majú sídlo na Slovensku. Kvôli nízkej predajnej cene automobilu spoločnosť Alfa zvýšila svoj základ dane z príjmov o sumu 5 000 eur. Tým vzniklo spoločnosti Beta právo znížiť svoj základ dane z príjmov o 5 000 eur. Urobí tak v daňovom priznaní právnických osôb na riadku 290. Zároveň jej tým vznikne povinnosť podať daňovému úradu v lehote na podanie daňového priznania oznámenie o vykonaní korešpondujúcej úpravy základu dane. Použije na to formulár „Oznámenie o vykonaní úpravy základu dane podľa § 17 ods. 6 zákona o dani z príjmov“.
Daňové priznanie a transferové oceňovanie v praxi
Z toho, čo transferové oceňovanie v praxi znamená, je možné si všimnúť, že si častokrát vyžaduje úpravy v daňovom priznaní. Keď ste v danom roku uskutočnili transakcie so závislými osobami, je potrebné si dať na daňovom priznaní záležať. Existujú však pomerne veľké odlišnosti vo vypĺňaní daňového priznania fyzických osôb a právnických osôb v súvislosti s transferovým oceňovaním. Spoločné majú to, že na úvodnej strane daňového priznania musia zaškrtnúť políčko, že v danom roku uskutočnili transakcie zo závislými osobami. Úpravy základu dane sa ale vykonávajú na iných miestach a v daňovom priznaní sa o transferovom oceňovaní uvádzajú iné informácie. Všetky podrobnosti nájdete v článku Daňové priznanie a transferové oceňovanie.
„V daňovom priznaní sa o transferovom oceňovaní uvádza niekoľko údajov.“
V prípade obchodných spoločností z nášho príkladu sme už niečo o vypĺňaní daňového priznania načrtli. Na úvodnej strane každá z nich zaškrtne políčko „Ekonomické, personálne alebo iné prepojenie podľa § 2 písm. n) zákona so závislými osobami“. Obchodná spoločnosť Alfa si na riadku 110 o sumu 5 000 eur zvýšila základ dane. Naopak, obchodná spoločnosť Beta si na riadku 290 o sumu 5 000 eur znížila základ dane. Potom sa pokračuje tabuľkou „I – Transakcie závislých osôb podľa § 2 písm. n) zákona (k r. 100 II. časti)“. V nej spoločnosť Alfa do riadku 5 (hmotný majetok) a stĺpca 1 (výnosy/predaj) uvedie sumu 20 000 eur, za ktorú predala Toyotu RAV4 spoločnosti Beta. Spoločnosť Beta v tejto tabuľke do riadku 5 (hmotný majetok) a stĺpca 2 (obstarávacia cena) uvedie sumu 20 000 eur, za ktorú kúpila Toyotu RAV4 od spoločnosti Alfa.
Vypracovanie transferovej dokumentácie v praxi
Pre transferové oceňovanie v praxi je príznačná aj povinnosť závislých osôb mať vypracovanú transferovú dokumentáciu. Transferová dokumentácia predstavuje popis všetkých závislých osôb daňovníka, transakcií so závislými osobami a spôsobu stanovovania cien v týchto transakciách. Rozlišujú sa tri druhy transferovej dokumentácie: skrátená transferová dokumentácia, základná transferová dokumentácia, úplná transferová dokumentácia. Kto aký typ transferovej dokumentácie vedie, závisí od rôznych okolností, napríklad od veľkosti daňovníka a druhu ním uskutočňovaných transakcií. Splnenie si povinnosti mať vypracovanú transferovú dokumentáciu kontroluje daňový úrad. Za jej nesplnenie hrozí pokuta 3 000 eur.
„Vypracovanie transferovej dokumentácie je dôležitou povinnosťou.“
Vychádzajme znovu z nášho príkladu na transferové oceňovanie v praxi o spoločnostiach Alfa a Beta, ktoré uskutočnili vzájomnú transakciu. Transferovú dokumentáciu o vzájomnej transakcii má povinnosť viesť každá z týchto spoločností. Sú mikro účtovnými jednotkami, preto majú povinnosť viesť skrátenú transferovú dokumentáciu. Každá z týchto spoločností vo svojej transferovej dokumentácii identifikuje všetky svoje závislé osoby. Napríklad pre spoločnosť Alfa to bude nielen spoločnosť Beta, ale aj jej konatelia a spoločníci. V transferovej dokumentácii sa popíše právna forma, organizačná a vlastnícka štruktúra týchto závislých osôb. Ďalej bude v transferovej dokumentácii uvedený zoznam kontrolovaných transakcií, ktoré v danom roku uskutočnili. O vzájomnej kontrolovanej transakcii, ktorou bol predaj a nákup automobilu Toyota RAV4, uvedú spoločnosti Alfa a Beta všetky podrobnosti.