Kedy majú závislé osoby povinnosť vykonať úpravu základu dane? O akú sumu sa vykonáva úprava základu dane závislých osôb v transferovom oceňovaní?
Úprava základu dane závislých osôb v transferovom oceňovaní
Závislé osoby častokrát medzi sebou uskutočňujú vzájomné transakcie. Avšak cena kontrolovanej transakcie medzi závislými osobami je v mnohých prípadoch iná, akú by medzi sebou dohodli nezávislé osoby. Takéto správanie je pre závislé osoby celkom prirodzené tak, ako je prirodzené aj pre ľudí v bežnom živote. Ak sú si ľudia nejakým spôsobom blízki, nepredávajú si veci za obvyklé ceny. Podobne to je bežné aj v podnikateľskej sfére. Problémom neprimeraných cien transakcií závislých osôb v podnikaní je ale to, že môžu spôsobovať znižovanie daňových príjmov štátneho rozpočtu. O tom, ako môžu transakcie závislých osôb znižovať daňové príjmy štátov, si môžete prečítať v článku Čo je to transferové oceňovanie a aký má význam.
Z vyššie uvedených dôvodov je preto niekedy povinnosťou závislých osôb vykonať určitú úpravu základu dane z príjmov. Úprava základu dane z príjmov v transferovom oceňovaní je legislatívne upravená v zákone č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „zákon o dani z príjmov“).
Kedy sú závislé osoby povinné vykonať úpravu základu dane?
Povinnosť závislých osôb vykonať úpravu základu dane z dôvodu transferového oceňovania je uvedená v § 17 ods. 5 zákona o dani z príjmov. Podľa tohto ustanovenia je súčasťou základu dane závislej osoby aj „rozdiel, o ktorý sa ceny alebo podmienky v kontrolovaných transakciách líšia od cien alebo podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, pričom tento rozdiel znižuje základ dane alebo zvyšuje daňovú stratu.“
„Úprava základu dane sa u závislých osôb vykonáva pri transakciách v neprimeraných cenách.“
Úprava základu dane (zvýšenie základu dane) sa teda u závislých osôb vykonáva vždy vtedy, keď sú súčasne splnené všetky tieto podmienky:
- ceny alebo podmienky vzájomných transakcií závislých osôb nezodpovedali tým, ktoré by sa použili v porovnateľných transakciách medzi nezávislými osobami a
- tento rozdiel (medzi cenami alebo podmienkami použitými v transakciách závislých osôb a cenami alebo podmienkami v porovnateľných transakciách nezávislých osôb) spôsobil zníženie základu dane alebo zvýšenie daňovej straty.
Základ dane sa u závislých osôb upravuje v daňovom priznaní. Ak chcete o tom vedieť viac, prečítajte si článok Daňové priznanie a transferové oceňovanie.
Kedy sa v praxi vykonáva úprava základu dane v transferovom oceňovaní
Splnenie dvoch vyššie uvedených podmienok, kedy je potrebné u závislých osôb vykonať úpravu základu dane, je možné popísať jednoduchšie. Úprava základu dane (zvýšenie základu dane) v transferovom oceňovaní sa vykoná vždy vtedy, keď cena kontrolovanej transakcie medzi závislými osobami nebola obvyklá. U jednej zo závislých osôb týmto vždy dochádza k zníženiu základu dane alebo k zvýšeniu daňovej straty. Ak je teda cena v transakcii závislých osôb nižšia alebo vyššia ako by bola cena v podobnej transakcii medzi nezávislými osobami, závislé osoby sú povinné vykonať úpravu základu dane (zvýšiť základ dane). Nie však obidve, ale iba jedna z nich.
Neobvyklá cena nemôže zároveň u oboch závislých osôb znižovať základ dane a zvyšovať daňovú stratu. K zníženiu základu dane alebo k zvýšeniu daňovej straty dochádza iba u jednej zo závislých osôb uskutočňujúcich transakciu. Úprava základu dane sa preto v transferovom oceňovaní vykoná len u jednej zo závislých osôb zúčastnených na transakcii.
Úpravu základu dane vykonáva predávajúci, keď je cena transakcie nižšia ako obvyklá
Ak bola cena predmetu transakcie nižšia ako obvyklá, úprava základu dane sa vykoná u predávajúceho. Napríklad predávajúci predal kupujúcemu za 10 eur tovar, ktorého obvyklá cena je 1 000 eur. Nižšia cena v porovnaní s obvyklou cenou pre predávajúceho znamenala nižšie výnosy alebo príjmy (boli len vo výške 10 eur) a tým aj zníženie základu dane v porovnaní s tým, aké by boli tieto výnosy alebo príjmy vtedy, keby sa v tejto transakcii použila obvyklá cena (boli by až vo výške 1 000 eur). V tomto prípade teda došlo k zníženiu základu dane o 990 eur.
„Ak bola cena nižšia ako obvyklá, úpravu základu dane vykoná predávajúci.“
Pre kupujúceho nižšia cena v porovnaní s obvyklou cenou znamenala nižšie náklady alebo výdavky a tým k zníženiu základu dane u neho nedošlo. Práve naopak, skôr došlo k jeho zvýšeniu v porovnaní s tým, keby sa použila obvyklá cena (v tomto prípade išlo o zvýšenie základu dane o 990 eur). Pre kupujúceho nižšia cena v porovnaní s obvyklou cenou znamenala nižšie náklady alebo výdavky (boli len vo výške 10 eur) v porovnaní s tým, aké by boli tieto náklady alebo výdavky vtedy, keby sa v tejto transakcii použila obvyklá cena (boli by až vo výške 1 000 eur). U kupujúceho teda v dôsledku nižšej ceny k zníženiu základu dane nedošlo, ale naopak skôr k jeho zvýšeniu.
Bez ohľadu na to, ako cena ovplyvnila základy dane závislých osôb, vypracovanie transferovej dokumentácie sa vzťahuje na obe závislé osoby.
Úpravu základu dane vykonáva kupujúci, keď je cena transakcie vyššia ako obvyklá
Ak bola cena predmetu transakcie vyššia ako obvyklá, úprava základu dane sa vykoná u kupujúceho. Napríklad predávajúci predal kupujúcemu za 5 000 eur tovar, ktorého obvyklá cena je 50 eur. Vyššia cena v porovnaní s obvyklou cenou pre kupujúceho znamenala vyššie náklady alebo výdavky (boli až vo výške 5 000 eur) a tým aj zníženie základu dane v porovnaní s tým, aké by boli tieto náklady alebo výdavky vtedy, keby sa v tejto transakcii použila obvyklá cena (boli by len vo výške 50 eur). V tomto prípade teda došlo k zníženiu základu dane o 4 950 eur.
„Ak bola cena vyššia ako obvyklá, úpravu základu dane vykoná kupujúci.“
Pre predávajúceho vyššia cena v porovnaní s obvyklou cenou znamenala vyššie výnosy alebo príjmy a tým k zníženiu základu dane nedošlo. Práve naopak, skôr došlo k jeho zvýšeniu v porovnaní s tým, keby sa použila obvyklá cena (v tomto prípade išlo o zvýšenie základu dane o 4 950 eur). Pre predávajúceho vyššia cena v porovnaní s obvyklou cenou znamenala vyššie výnosy alebo príjmy (boli až vo výške 5 000 eur) v porovnaní s tým, aké by boli tieto výnosy alebo príjmy vtedy, keby sa v tejto transakcii použila obvyklá cena (boli by len vo výške 50 eur). U predávajúceho teda v dôsledku vyššej ceny k zníženiu základu dane nedošlo, ale naopak skôr k jeho zvýšeniu.
Bez ohľadu na to, ako cena ovplyvnila základy dane závislých osôb, vypracovanie transferovej dokumentácie sa vzťahuje na obe závislé osoby.
Prehľad: kedy vykonáva úpravu základu dane predávajúci a kedy kupujúci
O akú sumu sa má vykonať úprava základu dane závislých osôb v transferovom oceňovaní
Úprava základu dane závislých osôb v transferovom oceňovaní by sa mala vykonať vo výške rozdielu, o ktorý sa ceny alebo podmienky v kontrolovaných transakciách líšili od cien alebo podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách. Zjednodušene povedané, u závislých osoby sa vykoná úprava základu dane vo výške rozdielu medzi použitou a obvyklou cenou (ak bola cena transakcie vyššia ako obvyklá cena) alebo vo výške rozdielu medzi obvyklou a použitou cenou (ak bola cena transakcie nižšia ako obvyklá cena).
„Úprava základu dane sa v transferovom oceňovaní vykoná vo výške rozdielu medzi použitou cenou a obvyklou cenou.“
Zisťovanie rozdielu, o ktorý sa vykonáva úprava základu dane v transferovom oceňovaní, sa robí pomocou metódy transferového oceňovania. Rozlišuje sa päť metód transferového oceňovania, pričom sa môžu navzájom kombinovať alebo používať aj iné postupy. Metóda transferového oceňovania je schopná určiť cenu, ktorá zodpovedá princípu nezávislého vzťahu. Ak sa táto obvyklá cena zodpovedajúca princípu nezávislého vzťahu porovná s použitou cenou, je možné vyčísliť ich rozdiel. O ten sa následne vykoná úprava základu dane (zvýšenie základu dane) závislej osoby.
Ak chcete vedieť podrobné informácie o tom, ako sa úprava základu dane vykonáva v daňovom priznaní, prečítajte si článok Daňové priznanie a transferové oceňovanie.
Príklad na úpravu základu dane závislých osôb v transferovom oceňovaní
| Obchodná spoločnosť Alfa predáva obchodnej spoločnosti Beta (závislej osobe) tovar za 500 eur, ktorý predtým nakúpila za 500 eur. V porovnateľných transakciách nezávislých osôb sa ale takýto tovar predáva až za cenu 1 000 eur. | Obchodná spoločnosť Alfa predáva obchodnej spoločnosti Beta (závislej osobe) tovar za 500 eur, ktorý predtým nakúpila za 500 eur. V porovnateľných transakciách nezávislých osôb sa ale takýto tovar predáva až za cenu 1 000 eur. | Obchodná spoločnosť Alfa predáva obchodnej spoločnosti Beta (závislej osobe) tovar za 500 eur, ktorý predtým nakúpila za 500 eur. V porovnateľných transakciách nezávislých osôb sa ale takýto tovar predáva až za cenu 1 000 eur. |
| Z pohľadu predávajúceho (obchodnej spoločnosti Alfa) | Pri neobvyklej cene závislých osôb | Pri obvyklej cene nezávislých osôb |
| Výnosy z predaja tovaru | 500 eur | 1 000 eur |
| Náklady na predaný tovar | 500 eur | 500 eur |
| Základ dane z predaja tovaru | 0 eur | 500 eur |
| Porovnanie základov dane | Rozdiel medzi cenou použitou v transakcii závislých osôb a cenou, ktorá by sa použila v porovnateľnej transakcii nezávislých osôb, spôsobil zníženie základu dane obchodnej spoločnosti Alfa o 500 eur. | |
| Úprava (zvýšenie) základu dane | Obchodná spoločnosť Alfa je povinná zvýšiť svoj základ dane z príjmov o sumu 500 eur (o sumu, ktorá predstavuje rozdiel medzi cenou použitou v transakcii závislých osôb a cenou, ktorá by sa použila v porovnateľnej transakcii nezávislých osôb). |